Reforma Tributária e contratos: a cláusula de recomposição

O preço de hoje atravessa uma troca de tributos

Um contrato de fornecimento ou de prestação de serviço com prazo de alguns anos foi precificado com os tributos sobre o consumo de hoje: PIS, Cofins, ICMS, ISS e, no produto industrializado, IPI. Durante a vigência dele o quadro muda. O PIS e a Cofins são extintos em 2027, o ICMS e o ISS começam a cair em 2029 e acabam em 2033, e entram o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e a Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS).

A troca tem calendário escrito na Constituição, nos artigos 125 a 129 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), incluídos pela Emenda Constitucional nº 132/2023. A Lei Complementar nº 214/2025 repete o calendário e o detalha.

Este texto responde a três perguntas: o que a lei garante a quem tem contrato em andamento, o que ela deixa para o próprio contrato resolver e o que convém a uma cláusula de recomposição de preço definir. "Recomposição" é nome de uso do mercado. A lei, quando trata do assunto, fala em restabelecimento do equilíbrio econômico-financeiro.

O calendário, ano a ano

A tabela não traz a alíquota de referência da CBS nem as do IBS porque a lei não as fixa em número. Quem fixa é o Senado Federal, por resolução: a da CBS para os anos de 2027 a 2033 e as do IBS para os anos de 2029 a 2033 (LC 214, art. 349).

A alíquota de referência também não é, necessariamente, a que será cobrada. As alíquotas da CBS e do IBS "serão fixadas por lei específica do respectivo ente federativo": a União fixa a da CBS, e cada Estado e cada Município fixa a sua do IBS (LC 214, art. 14).

CBS e IBS não entram na própria base de cálculo

O PIS e a Cofins do regime não cumulativo incidem sobre "o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica" (Lei nº 10.637/2002, art. 1º, e Lei nº 10.833/2003, art. 1º). São calculados sobre a receita de quem vende.

A CBS e o IBS seguem outra lógica. A base de cálculo é "o valor da operação" (LC 214, art. 12), e a lei exclui dessa base "o montante do IBS e da CBS incidentes sobre a operação" (art. 12, § 2º, I). A Constituição diz o mesmo para o IBS: ele "não integrará sua própria base de cálculo" e, "sempre que possível, terá seu valor informado, de forma específica, no respectivo documento fiscal" (art. 156-A, § 1º, IX e XIII). Para a CBS, a regra está no artigo 195, parágrafos 16 e 17.

De 2026 a 2032, o PIS, a Cofins, o ICMS e o ISS que ainda incidirem na operação também ficam fora da base dos dois tributos novos (LC 214, art. 12, § 2º, V).

Para o contrato, a consequência é uma pergunta: o preço combinado já contém a CBS e o IBS, ou eles são somados a ele? Uma cláusula que fala em "preço com todos os tributos incluídos" foi escrita antes da troca e não diz, por si, se os dois tributos novos já estão dentro do preço combinado. A LC 214 não responde por ela. O alcance dessa cláusula depende da interpretação de cada contrato.

Contrato com o poder público: a lei tem um capítulo

Os artigos 373 a 377 da LC 214 tratam dos contratos firmados pela administração pública direta ou indireta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, inclusive as concessões, antes da entrada em vigor da lei, que se deu na data da publicação (art. 544), 16 de janeiro de 2025. Valem também, no que couber, para o contrato administrativo assinado depois, quando a proposta foi apresentada antes (art. 373, § 1º).

• O que a lei garante. O contrato será ajustado "para assegurar o restabelecimento do equilíbrio econômico-financeiro" quando o IBS e a CBS alterarem a carga tributária efetiva suportada pela contratada, "nos casos em que o desequilíbrio for comprovado" (art. 374).
• O que entra na conta. Entre outros pontos, os créditos da não cumulatividade e a forma de calcular a base, a possibilidade de repassar o tributo a terceiros, as mudanças de cada ano da transição e os benefícios fiscais ligados aos tributos extintos (art. 374, § 1º).
• Vale nos dois sentidos. Se a carga efetiva cair, a administração revisa o contrato de ofício, ouvida a contratada (art. 375).
• Quando pedir. Durante a vigência do contrato e antes de eventual prorrogação. O pedido pode ser feito a cada alteração tributária ou de uma vez, para todo o período de transição (art. 376, I e II).
• Como pedir. Com cálculo e demais elementos que comprovem o desequilíbrio (art. 376, IV).
• Por que meio. Revisão dos valores contratados, compensações financeiras, ajustes tarifários, renegociação de prazos ou transferência de custos entre as partes, entre outros (art. 376, V).
• Prazo da resposta. Noventa dias contados do protocolo, prorrogáveis uma única vez por igual período se for preciso produzir mais prova. O prazo fica suspenso enquanto a contratada não atende ao que foi requisitado (art. 376, § 1º).

A regra alcança até o contrato cuja matriz de risco atribui à contratada os impactos tributários supervenientes (art. 374, § 2º).

O contrato com o poder público que fica fora desse recorte não tem esse procedimento e segue a lei que o rege. Nos contratos regidos pela Lei nº 14.133/2021, ela manda alterar os preços contratados, "para mais ou para menos", quando há criação, alteração ou extinção de tributos depois da apresentação da proposta, "com comprovada repercussão sobre os preços contratados" (art. 134). Essa lei não alcança as empresas públicas, as sociedades de economia mista e as suas subsidiárias (art. 1º, § 1º).

Contrato entre particulares: vale a lei geral e o que o contrato disser

O mesmo capítulo deixa de fora os contratos privados: "O disposto neste Capítulo não se aplica aos contratos privados, os quais permanecem sujeitos às disposições da legislação específica" (art. 373, § 2º). A LC 214 não dá, a duas empresas que contrataram entre si, direito à recomposição do preço.

Sobra a lei geral. O Código Civil permite ao juiz corrigir o valor da prestação quando, "por motivos imprevisíveis", sobrevier desproporção manifesta (art. 317). Permite também ao devedor pedir a resolução do contrato quando a prestação se torna excessivamente onerosa, "com extrema vantagem para a outra" parte, "em virtude de acontecimentos extraordinários e imprevisíveis" (art. 478). A outra parte pode evitar a resolução oferecendo-se a modificar as condições (art. 479).

O mesmo código, porém, manda prevalecer nas relações privadas "o princípio da intervenção mínima e a excepcionalidade da revisão contratual" (art. 421, parágrafo único) e diz que a revisão "somente ocorrerá de maneira excepcional e limitada" (art. 421-A, III).

Se uma reforma com calendário na Constituição é imprevisível para um contrato assinado depois dela, é discussão de cada caso, e a lei não a resolve de antemão. O que o Código Civil resolve é outro ponto. Nos contratos civis e empresariais, as partes "poderão estabelecer parâmetros objetivos para a interpretação das cláusulas negociais e de seus pressupostos de revisão ou de resolução", e "a alocação de riscos definida pelas partes deve ser respeitada e observada" (art. 421-A, I e II). O artigo ressalva "os regimes jurídicos previstos em leis especiais".

Esse é o papel da cláusula de recomposição: combinar antes o que acontece com o preço, em vez de depender de uma revisão que a lei trata como exceção.

O que convém à cláusula definir

Nenhuma lei impõe esses pontos ao contrato privado, e não existe redação única. O roteiro que a LC 214 dá ao contrato público serve de referência, na ordem do próprio capítulo:

1. Quais tributos mudam e em que ano: os que saem (PIS, Cofins, ICMS e ISS), o IPI, que tem as alíquotas zeradas em 2027, salvo para os produtos com industrialização incentivada na Zona Franca de Manaus, e os que entram (CBS, IBS e, conforme o produto, o Imposto Seletivo).
2. Se o preço combinado já contém a CBS e o IBS ou se eles são somados a ele (art. 12, § 2º, I).
3. Como medir a carga antes e depois: créditos, forma de calcular a base, repasse a terceiros e benefícios fiscais (art. 374, § 1º).
4. Se o ajuste vale para aumento e para redução da carga (art. 375).
5. Se o ajuste é feito a cada mudança ou de uma vez, para todo o período (art. 376, I).
6. Quem demonstra a diferença, com que cálculo, e em que prazo a outra parte decide (art. 376, IV e § 1º).
7. Por que meio o ajuste é feito: valor, prazo, compensação ou transferência de custos (art. 376, V).
8. O que vale enquanto não há decisão. No contrato público a lei admite, nos termos da regulamentação, ajuste provisório, a critério da administração e quando a contratada demonstra relevante impacto financeiro, com acerto posterior do que foi pago a menor ou a maior (art. 376, §§ 4º e 5º).

O que conferir no contrato

• O prazo passa de 1º de janeiro de 2027, quando o PIS e a Cofins são extintos?
• O contratante é órgão ou empresa da administração pública, e o contrato foi firmado antes de 16 de janeiro de 2025 ou teve a proposta apresentada antes dessa data? Então valem os artigos 373 a 377, e o pedido precisa ser feito durante a vigência, antes de eventual prorrogação. Fora desse recorte, o capítulo não se aplica.
• O preço menciona tributos? Quais, e com que palavras?
• Existe cláusula de revisão, de alocação de riscos ou matriz de risco tributário?
• Quem compra aproveita crédito de CBS e de IBS? A LC 214 permite ao contribuinte do regime regular apropriar créditos dos dois tributos nas operações em que seja adquirente, quando o débito da operação é extinto ou, enquanto valer a dispensa do artigo 48, com o destaque correto no documento fiscal. Ficam de fora as aquisições de uso ou consumo pessoal e as demais exceções da lei (art. 47). Isso muda o efeito de um tributo somado ao preço.
• O fornecedor é do Simples Nacional? Então a conta é outra. Ele segue as regras do regime, salvo se optar por apurar a CBS e o IBS pelo regime regular (LC 214, art. 41, §§ 2º e 3º). Sem essa opção, o crédito de quem compra dele fica limitado ao "montante equivalente ao devido por meio desse regime" (art. 47, § 9º, II). Com a opção, valem as regras gerais do crédito (art. 47, § 3º). O texto sobre crédito de CBS e o Simples Nacional trata dos dois casos.

A lei fixa o calendário e a forma de cálculo dos tributos novos. O efeito sobre cada preço depende do que o contrato diz e da situação de cada parte.